ECLI:NL:PHR:2024:802

Parket bij de Hoge Raad · 02-08-2024 · zaaknummer 24/00266

Inhoudsindicatie

Sprongcassatie; verrekening van voortgewentelde buitenlandse bronbelasting op innovatiebox-royalty's. Art. 36, 36a, 37 en 44 Bvdb en art. 12b Wet Vpb. Kan voortgewentelde innovatiebox-bronbelasting in latere jaren alleen verrekend worden met Vpb over innovatiebox-royalty's? Ook als de gerechtigde door wetswijziging niet meer voldoet aan de boxvoorwaarden en verrekening daardoor voorgoed uitgesloten zou zijn? Procesbelang In geschil is of bij de voortwenteling van onverrekende buitenlandse bronheffingen (at. 37 jo. 44 Bvdb) onderscheid moet worden gemaakt tussen de bronbelasting op innovatiebox-royalty’s en die op overige passieve inkomsten in die zin dat innovatiebox-bronbelasting ook na het ontvangstjaar alleen verrekend kan worden met Vpb over in latere jaren ontvangen innovatiebox-royalty’s, dus niet met Vpb op in latere jaren ontvangen reguliere passieve inkomsten, ook niet als de belastingplichtige door wetswijziging uit het innovatiebox-regime is gevallen en dus geen verrekenruimte meer zal ontstaan. Feiten: De belanghebbende ontving in 2017 en 2018 buitenlandse royalty’s die in het innovatiebox-regime van art. 12b e.v. Wet Vpb vielen en waarop buitenlandse bronbelasting was ingehouden. Ter verrekening daarvan heeft de Inspecteur een vermindering van de Vpb 2017 en 2018 verleend op basis van de belastingverdragen tussen Nederland en de bronlanden en van art. 36 en 36a Bvdb. Die verminderingen zijn niet in geschil. Wel in geschil zijn de voortwentelingsbeschikkingen die de Inspecteur ex art. 37 jo. 44 Bvdb heeft genomen omdat in 2017 en 2018 niet alle in die jaren ingehouden bronbelasting kon worden verrekend. Hij heeft onderscheid gemaakt tussen innovatiebox-bronbelasting (art. 36a Bvdb) en bronbelasting op andere passieve inkomsten (art. 36 Bvdb). Volgens hem kan de voort te wentelen innovatiebox-bronbelasting 2017 en 2018 alleen verrekend worden met Vpb over innovatiebox-royalty’s ontvangen in latere jaren. Belanghebbendes royalty’s vallen echter vanaf 2017 slechts deels en vanaf 2020 helemaal niet meer in de innovatiebox, volgens haar als gevolg van de aanscherping van de wettelijke eisen voor toegang tot de innovatiebox. Wordt in die omstandigheden het standpunt van de Inspecteur gevolgd, dan is de voort te wentelen innovatiebox-bronbelasting 2017 en 2018 effectief uitgesloten van toekomstige verrekening. Dat kan volgens de belanghebbende niet de bedoeling zijn en de tekst van de art. 36, 36a en 37 Bvdb dwingt daar haars inziens ook geenszins toe. Volgens de Rechtbank heeft de Besluitgever doelbewust een apart verrekeningsregime ingevoerd voor bronbelasting op innovatiebox-royalty’s door die in art. 36a(2)(b) Bvdb in hun ontvangstjaar alleen verrekenbaar te verklaren met de Vpb op innovatiebox-royalty’s. Zij acht het niet denkbaar dat de Besluitgever meteen ná het ontvangstjaar weer van die compartimentering zou hebben willen afzien. Art. 37 Bvdb kan haars inziens zo gelezen worden dat voortgewentelde bronbelasting wordt aangemerkt als buitenlandse bronbelasting in de zin van art. 36 respectievelijk art. 36a. Die tekst sluit niet uit dat de voortwentelingsbeschikking de voort te wentelen bedragen ex art. 36 en ex art. 36a separaat vaststelt. De Rechtbank heeft ook belanghebbendes beroep op de evenredigheids- en gelijkheidsbeginselen verworpen. De belanghebbende stelt vier cassatiemiddelen voor. De Rechtbank heeft ten onrechte geoordeeld dat: (i) bronbelasting op innovatiebox-royalty’s in het ontvangstjaar alleen verrekend kan worden met Vpb over innovatiebox-royalty’s; (ii) ook voortgewentelde bronbelasting op innovatiebox-royalty’s alleen verrekend kan worden met Vpb over innovatiebox-royalty’s in latere jaren; (iii) een voortwentelingsbeschikking reguliere bronbelasting ex art. 36 en innovatiebox-bronbelasting ex art. 36a moet separeren; en (iv) het evenredigheidsbeginsel niet is geschonden. A-G Wattel acht middel (i) ongegrond. Art. 36a Bvdb regelt de Vpb-vermindering specifiek ter zake van innovatiebox-royalty’s in de zin van art. 12b Wet Vpb, terwijl art. 36 Bvdb in het algemeen de Vpb-vermindering regelt ter zake van dividenden, interest en reguliere royalty’s. Duidelijk lijkt hem daarmee dat art. 36a Bvdb de lex specialis is als een Vpb-plichtige buitenlandse innovatiebox-royalty’s ontvangt en de daarop ingehouden bronbelasting wil verrekenen met haar Vpb over dat ontvangstjaar. Voor dat jaar beperkt art. 36a Bvdb de verrekeningsbasis voor die buitenlandse innovatiebox-bronbelasting tot de Vpb over innovatiebox-royaty’s. Ad middelen (ii) en (iii) stelt de A-G vast dat uit de tekst van het Bvdb niet volgt dat de compartimentering van de verrekeningsbasis die in het ontvangstjaar geldt (art. 36a Bvdb), ook geldt in de latere jaren waarnaartoe de excess foreign tax credit wordt voortgewenteld. Art. 37 Bvdb merkt ongespecificeerd ‘het bedrag’ van de ex art. 36 en art. 36a Bvdb onverrekend gebleven bronbelasting aan als ‘vanwege andere Mogendheden geheven belasting van het daaropvolgende jaar’ en ook art. 44 draagt de Inspecteur ongespecificeerd op om ‘het bedrag’ van de voortwenteling bij (één) beschikking vast te stellen. Dit suggereert dat ‘het bedrag’ geen compartimenten heeft. Die suggestie wordt ook gevoed doordat de Besluitgever bij de voorkoming van dubbele inkomstenbelasting wél expliciet heeft bepaald dat voort te wentelen buitenlandse belasting per box, en binnen box 1 per inkomenscategorie, gecompartimenteerd blijft in latere jaren. Uit de totstandkomingsgeschiedenis blijkt niet welke bedoeling de Besluitgever had. De toelichting op de wijziging van art. 37 Bvdb in 2007, die voortwenteling van innovatiebox-bronbelasting regelde, is zeer summier en biedt geen gezichtspunten. Art. 36a Bvdb maakte in 2007 innovatiebox-bronbelasting verrekenbaar doordat lid 1 de aan verrekening in de weg staande grondslag-eis losliet voor innovatiebox-bronbelasting, maar de tweede verrekeningslimiet in die bepaling houdt wel rekening met het veel lagere effectieve Vpb-tarief op innovatiebox-royalty’s. Die tweede limiet is gebaseerd op het uitgangspunt van ordinary credit: niet méér buitenlandse bronbelasting verrekenen dan de Vpb die Nederland heft over de inkomsten waarop die bronbelasting drukt. Daaruit volgt echter niet dat voortgewentelde innovatiebox-bronbelasting niet verrekend kan worden met tax capacity die in die latere jaren overblijft na verrekening van de ‘reguliere’ bronbelasting. Daarmee wordt immers niet Nederlandse winstbelasting op Nederlandse winsten teruggegeven, maar wordt slechts de Nederlandse bijheffing op andere buitenlandse passieve inkomsten beperkt. De algemene uitlatingen van de Besluitgever over de tweede limiet bieden op zichzelf dus geen steun aan compartimentering van voortgewentelde innovatiebox-bronbelasting. Voor de benadering van de Rechtbank valt volgens de A-G veel te zeggen omdat als de buitenlandse brutobelasting op andere buitenlandse passieve inkomsten lager is dan de Nederlandse netto-Vpb-heffing over die andere buitenlandse inkomsten, ruimte ontstaat om de onverrekende innovatiebox-bronbelasting uit eerdere jaren alsnog te verrekenen, hetgeen inderdaad het onderscheid in het ontvangstjaar tussen innovatiebox-bronbelasting en andere bronbelasting vrij betekenisloos zou maken in latere jaren als dat onderscheid in die latere jaren niet volgehouden wordt. Blijft een belastingplichtige in de innovatiebox of kiest zij er zelf voor om die te verlaten, dan acht de A-G de uitleg van het Bvdb door de Rechtbank dan ook juist en het effect van die uitleg niet onredelijk, discriminerend of onevenredig. Maar als de belastingplichtige door een wetswijziging uit de innovatiebox gedwongen wordt – zoals de belanghebbende stelt – dan meent de A-G dat de tekst van en de toelichting op art. 37 en 44 Bvdb weliswaar meebrengen dat haar excess foreign tax credit ter zake van (voorheen) innovatieboxbronbelasting en haar verrekeningsbasis gecompartimenteerd blijven, zodat zij die excess credit niet kan verrekenen met latere Nederlandse Vpb op andere passieve inkomsten dan de royalty’s ter zake waarvan dat excess is ontstaan, maar dat zij die credit wél kan verrekenen met de latere Nederlandse Vpb over dezelfde (voorheen innovatiebox-)royaltystroom waarop dat excess is ontstaan. Ook los van de tekst van art. 36, 36a, 37 en 44 Bvdb brengt redelijke toepassing van die bepalingen volgens hem bij gedwongen boxverlating en feitelijk ongewijzigde royaltystromen mee dat de belastingplichtige de verrekeningsruimte die de 25% Nederlandse heffing ná boxverlating biedt, kan gebruiken voor verrekening van de vóór gedwongen boxverlating opgebouwde excess foreign tax credit op diezelfde (voorheen innovatiebox-)royaltystromen. Valt een belanghebbende niet door wetswijziging, maar door eigen keuzes uit de innovatiebox, dan ziet hij geen aanleiding voor dergelijk overgangsrecht. De middelen (ii) en (iii) treffen daarom deels doel en middel (iv) behoeft dan geen bespreking, maar dat leidt niet tot cassatie omdat deze conclusie niet leidt tot wijziging van de bestreden voortwentelingsbeschikkingen; die blijven gecompartimenteerd. De effecten van deze conclusie doen zich pas voor in de latere jaren waarnaartoe de onverrekende innovatiebronbelasting is voortgewenteld. Conclusie: cassatieberoep ongegrond, maar wel verstaan dat, hoewel de excess foreign tax credit ter zake van (voorheen) innovatiebox-bronbelasting afgesplitst blijft van overige voort te wentelen buitenlandse belasting, die excess credit wel verrekend kan worden met de na – gedwongen – boxverlating verschuldigde Nederlandse Vpb over dezelfde (voorheen innovatiebox-)royaltystroom waarop dat excess is ontstaan.

Rechters

In deze uitspraak zijn geen namen van rechters gepubliceerd.

Advocaten

In deze uitspraak zijn geen advocaten of gemachtigden met naam genoemd.

Gemachtigden en juristen in deze zaak

In deze uitspraak zijn geen gemachtigden of juristen met naam genoemd.