ECLI:NL:PHR:2024:658

Parket bij de Hoge Raad · 14-06-2024 · zaaknummer 24/00124

Inhoudsindicatie

Bijlage: ECLI:NL:PHR:2024:695 Belastingplicht overheidslichamen; drijft een gemeente met reclameconcessies en perceelverhuur voor reclamemasten een materiële onderneming? Drijft met de veiling van huurrechten en de verhuur van brandstofverkooppunten een materiële onderneming? Ongelijke behandeling ten opzichte van de Staat? Feiten: De belanghebbende is een gemeente. Zij geeft reclameconcessies uit en verhuurt grond om gelegenheid te geven tot oprichting van reclamemasten langs snelwegen. Ook veilt zij rechten om brandstofverkooppunten te huren en te exploiteren, waarna zij de desbetreffende percelen verhuurt aan de gunneling. Een en ander produceert significante overschotten. De Inspecteur acht haar ter zake daarvan vennootschapsbelastingplichtig. In geschil is of het resultaat van de reclameactiviteiten en de brandstofverkooppuntenveiling en -verhuur belast zijn, met name of de belanghebbende daarmee een materiële onderneming drijft. Subsidiair beroept zij zich op de gelijkheids- en evenredigheidsbeginselen omdat de Staat bij vergelijkbare activiteiten alleen voor de veiling en niet voor de verhuur wordt belast. Het Hof beschouwde belanghebbendes reclame-activiteiten als één geheel dat gezamenlijk moet worden beoordeeld. Ten overvloede overwoog hij dat als het anders zou zijn, dat niet tot een andere uitkomst leidt omdat uit de parlementaire geschiedenis volgt dat als twee activiteiten quaaard verschillen, maar sterk met elkaar zijn verweven, zij gezamenlijk moeten worden beoordeeld. Dat is bij de belanghebbende het geval. Volgens het Hof zijn de reclameactiviteiten geen normaal vermogensbeheer, omdat reclameconcessieverlening naar zijn aard iets anders is dan vastgoedverhuur. Hoewel de concessiehouders vermogensbestanddelen mogen gebruiken, dient dat gebruik slechts het geven van gelegenheid tot reclame. Voor zover onroerende zaken ter beschikking worden gesteld, is dat bijkomstig aan het geven van gelegenheid tot reclame-uitingen. Nu het niet om vastgoedverhuur gaat, heeft het Hof onderzocht of de belanghebbende met de reclamegelegenheidgeving een materiële onderneming drijft. Het Hof achtte de factor arbeid in dat kader aanwezig. Dat de arbeid op jaarbasis in omvang beperkt is, doet hieraan niet af, gelet op de aard van de activiteiten. Ook de factor kapitaal is volgens het Hof aanwezig. Bij haar reclameactiviteiten maakt de belanghebbende gebruik van roerende en onroerende zaken die haar toebehoren, zoals licht- en spanmasten. Ook aan het vereiste van duurzaamheid is voldaan. Een winstoogmerk is volgens het Hof gegeven, nu belanghebbende structureel overschotten realiseert. Haar winststreven volgt ook uit haar beleid, dat is gericht op verhoging van reclame-opbrengsten en verlaging van inningskosten. De belanghebbende drijft dus met de reclameactiviteiten een onderneming. Ook de brandstofverkooppuntenveiling en -verhuur moeten volgens het Hof als één activiteit beoordeeld worden op hun ondernemingskarakter. Hij achtte de Inspecteur geslaagd in het bewijs van een materiële onderneming omdat de arbeid naar aard en omvang meer omvat dan gebruikelijk bij normaal vermogensbeheer en zij naar aard en omvang onmiskenbaar een hoger rendement dienen bij normaal vermogensbeheer. Het Hof achtte de omvang van die werkzaamheden zodanig dat zij ruimschoots meer omvatten dan gebruikelijk bij normaal vermogensbeheer. Dat geldt ook voor de aard van de werkzaamheden, met name de veiling, die naar zijn aard normaal vermogensbeheer te boven gaat. Wat het rendement betreft, bestaan de opbrengsten naast een vaste huur per m2 bestaan uit een litervergoeding, waardoor de opbrengst voor een groot deel afhangt van de ondernemingsresultaten van de exploitanten. De veiling heeft verder per saldo € 1.200.000 meer opgeleverd dan de eerdere werkwijze. Ook de brandstofpuntenbezigheden zijn daarom een materiële onderneming, aldus het Hof. Het Hof achtte belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel ongegrond. Dat bij de Staat alleen de veilingopbrengst en niet de huurpenningen worden belast, vloeit rechtstreeks voort uit de wet, die elk ministerie als een separate belastingplichtige aanmerkt, zodat de gevallen niet rechtens en feitelijk gelijke zijn. Het Hof zag in het beroep op het evenredigheidsbeginsel wezenlijk een herhaald beroep op het gelijkheidsbeginsel en herhaalde zijn oordeel met betrekking tot het gelijkheidsbeginsel. De belanghebbende voert in cassatie voor groepen klacjhten aan: Ad klachtencluster A acht A-G Wattel ‘s Hofs oordeel dat concessieverlening en grondverhuur voor reclamemasten één activiteit zijn en daarom gezamenlijk moeten worden beoordeeld, van feitelijke aard en daarom behoudens een begrijpelijkheidstoets buiten cassatiecontrole. ’s Hofs motivering wordt niet aangetast doordat hij óók oordeelde dat concessieverlening naar haar aard anders is dan vastgoedverhuur. Hij heeft uitgebreid gemotiveerd dat hoewel de overeenkomsten voor de reclamemasten grondverhuur impliceren, de kern van die overeenkomsten een andere is, nl. het tegen vergoeding gelegenheid geven tot reclame-uitbating en die uitleg van de overeenkomsten is feitelijk. Belanghebbendes klacht tegen het oordeel dat ook als het om twee afzonderlijke activiteiten zou gaan, zij geclusterd zouden moeten worden, acht de A-G eveneens vooral feitelijk en voor zover rechtskundig in overeenstemming met de parlementaire geschiedenis. Het betreft bovendien een oordeel ten overvloede. Ad klachtencluster B meent de A-G dat het Hof de werkzaamheden van structureel ingehuurde derden terecht meerekende bij de beoordeling of zich een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal voordoet, nu die werkzaamheden onmiskenbaar belanghebbendes reclame-activiteiten dienen ook als die derde in één bepaald jaar niet ingehuurd wordt. Zijns inziens strandt ook de klacht dat het Hof ten onrechte niet is ingegaan op de overige vereisten voor een materiële onderneming en dat daardoor het oordeel over voldoende arbeid onvoldoende gemotiveerd zou zijn. De wetsgeschiedenis waaraan de belanghebbende die ‘vereisten’ ontleent, vermeldt slechts dat bij de ondernemingsbeoordeling ‘factoren een rol spelen als’ de omvang van de organisatie, het financiële risico, de aard van de werkzaamheden, het aanwezige kapitaal en de duur van de werkzaamheden. Het Hof is uitgebreid ingegaan op belanghebbendes werkzaamheden voor de reclameactiviteiten en ook op de omvang van de organisatie, aard van de werkzaamheden, aanwezig kapitaal en duur van de werkzaamheden. Alleen op ‘het financiële risico’ is hij niet met zoveel woorden ingegaan, maar dat bepaalde factoren ‘een rol kunnen spelen’ wil niet zeggen dat de rechter ze allemaal moet langslopen. Het Hof heeft feitelijk geoordeeld dat diverse medewerkers en afdelingen van de gemeente zich met de reclamegelegenheidsgeving bemoeien. Dat het tijdbeslag mogelijk beperkt is, maakt ’s Hofs oordeel geenszins onbegrijpelijk, nu een groot tijdbeslag niet vereist is en uit de rechtspraak volgt dat afhankelijk van de omstandigheden een zeer beperkte arbeid al voldoende kan zijn. Het Hof heeft in dat licht niet onbegrijpelijk overwogen dat gelet op de aard van de activiteiten, een op jaarbasis in omvang beperkte arbeid niet in de weg staat aan het aannemen van een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid. A-G Wattel merkt op dat, anders dan in de zaken met de nrs 23/04802 en 23/04807 waarin hij eveneens concludeert, niet in geschil is dat er (verplicht) ondernemingsvermogen is (de concessies en de voor mastoprichting verhuurde percelen) en dat het Hof dus niet heeft vastgesteld, zoals in die andere zaken, dat de betrokken gemeentelijke eigendommen verplicht niet-ondernemingsvermogen zijn, en evenmin heeft geoordeeld, zoals in die andere zaken, dat de reclameconcessies geen vermogensbestanddelen zijn. In belanghebbendes zaak zijn de voor reclamemastoprichting verhuurde percelen en de verleende concessies kennelijk stilzwijgend als kapitaal in de zin van het fiscale ondernemingsbegrip aangemerkt, zodat ook het voor een onderneming vereiste kapitaal voorhanden is. Dat lijkt hem rechtskundig juist, maar’s Hofs verwijzing, bij de factor kapitaal, naar belanghebbendes ‘licht- en spanmasten’ lijkt hem minder gelukkig omdat die masten volgens hem verplicht niet-ondernemingsvermogen zijn, nu zij kennelijk volledig en daarmee voor meer dan 90% in gebruik blijven voor de publieke dienst, dus voor de onbelaste doeleinden waarvoor zij bestemd zijn. Het Hof heeft ook overwogen – enigszins tegenstrijdig met die verwijzing – dat de terbeschikkingstelling van die objecten slechts bijkomstig is. Ad klachtencluster C begrijpt de A-G belanghebbendes betoog dat het niet zo kan zijn dat het met een veiling in de markt zetten van een huurrecht voor de gemeente één activiteit is en voor de staat twee aldus dat zij als onbegrijpelijk beschouwt ‘s Hofs oordeel dat de veilingen en de verhuur één op ondernemingskarakter te beoordelen geheel zijn. De belanghebbende betoogde in hoger beroep echter zelf dat die beide activiteiten één te beoordelen geheel vormen omdat zij onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden. ’s Hofs desbetreffende oordeel is ook niet onbegrijpelijk in het licht van zijn vaststelling dat de Staat door wetsduiding bij overigens vergelijkbare bezigheden twee verschillende belastingplichtigen is en de belanghebbende niet. De klacht dat het Hof onvoldoende zou hebben gemotiveerd waarom haar verhuur van brandstofverkooppunten anders wordt behandeld dan vastgoedverhuur in het algemeen, mist volgens de A-G feitelijke grondslag, nu het Hof uitgebreid heeft uitgelegd waarom met name haar omzetafhankelijke litervergoeding haar buiten normaal vermogensbeheer plaatst, terwijl de klacht bovendien ten onrechte ervan uitgaat dat de verhuur los van de veilingen wordt beoordeeld op zijn ondernemingskarakter. De stelling dat uit het aanbestedingsrecht volgt dat de veilingen een overheidstaak zijn waarop de overheidstakenvrijstelling van toepassing is, heeft de belanghebbende in hoger beroep prijsgegeven met haar expliciete verklaring dat volgens haar de overheidstakenvrijstelling niet van toepassing is op haar activiteiten ter zake van de brandstofverkooppunten en trouwens ook niet op die ter zake van reclame. Overigens zou deze stelling een onderzoek naar feiten vergen, waarvoor in cassatie geen plaats is. De A-G merkt wel op dat deze stelling, mits tijdig aangevoerd, hem niet zonder deugden lijkt als het inderdaad zo is dat een gemeente wettelijk (EU-rechtelijk) geen keus heeft dan dergelijke mogelijk schaarse huurrechten door middel van een veiling te verdelen. Belanghebbendes stelling dat de veiling niet is gericht op meeropbrengst boven automatische contractverlenging maar slechts dient om de WEV van de huurrechten te bepalen, bevestigt volgens de A-G eerder dat het om die meeropbrengst gaat dan dat zij dat weerlegt. De WEV is immers, zoals de belanghebbende ook betoogt, de prijs die bij aanbieding van de zaak ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding, door de meest biedende gegadigde daarvoor zou zijn besteed. Ad klachtencluster D meent de A-G dat belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel met haar stelling dat de fiscus de exploitatie van onroerende zaken nooit als onderneming beschouwt, strandt op gebrek aan feitelijke grondslag. Het betoog dat het gelijkheidsbeginsel wordt geschonden omdat bij de Staat alleen de veilingopbrengsten en niet de huurpenningen worden belast, strandt zijns inziens op (de parlementaire geschiedenis van) art. 2(2) Wet Vpb dat ondernemingen behorende tot hetzelfde ministerie tezamen als één onderneming aanmerkt. Het Hof oordeelde terecht dat die onderneming (het desbetreffende ministerie) de belastingplichtige is en niet de Staat. ’s Hofs oordeel dat de belanghebbende zich daardoor rechtens en feitelijk in een anders situatie bevindt dat de Staat en elk van de twee afzonderlijke ministeries, verraadt volgens de A-G geen onjuiste rechtsopvatting en is niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Conclusie: ongegrond

Rechters

In deze uitspraak zijn geen namen van rechters gepubliceerd.

Advocaten

In deze uitspraak zijn geen advocaten of gemachtigden met naam genoemd.

Gemachtigden en juristen in deze zaak

In deze uitspraak zijn geen gemachtigden of juristen met naam genoemd.