ECLI:NL:PHR:2023:125

Parket bij de Hoge Raad · 16-01-2023 · zaaknummer 20/03460

Inhoudsindicatie

Gemeenschappelijke bijlage: ECLI:NL:PHR:2023:137 Eigendomsgrondrecht (art. 1 Protocol I EVRM); waardering pensioenverplichting; verplichte 4% rekenrente (art. 3.29 Wet IB 2001) bij veel lagere marktrente; ‘possession’? ‘Interference’? (Un)fair balance? Feiten: Belanghebbendes dga is met zijn voormalige werkgever een ontslagvergoeding van € 268.032,58 overeengekomen waarmee hij een stamrecht heeft gekocht dat met toepassing van art. 11(1)(g) Wet LB is ondergebracht bij de belanghebbende, die haar daaruit voortvloeiende stamrechtverplichting ultimo 2010 heeft gewaardeerd op € 272.984 met inachtneming van 3% rekenrente. De Inspecteur heeft die verplichting echter per ultimo 2010 gewaardeerd op € 229.913 op basis van de in art. 3.29 Wet IB 2001 voorgeschreven rekenrente van 4%. In geschil is de vraag of de pensioenverplichting terecht en naar het juiste bedrag is gecorrigeerd, met name of het eigendomsgrondrecht wordt geschonden door heffing over de vrijval. De Rechtbank Gelderland meent dat art. 3.29 Wet IB 2001 juncto art. 8(1) Wet Vpb 1969 de Inspecteur verplichten tot toepassing van 4% rekenrente en dat uit de totstandkomingsgeschiedenis van art. 3.29 Wet IB 2001 volgt dat de wetgever heeft onderkend dat de markt(reken)rente lager kan zijn en heeft voorzien en aanvaard dat dat ertoe kan leiden dat een deel van een tegen de waarde in het economische verkeer aangegane stamrechtverplichting fiscaal belast vrijvalt. Weliswaar is de wettelijke waardering in strijd met de realiteits- en voorzichtigheidsbeginselen omdat zij ertoe leidt dat nog ongerealiseerde winst fiscaal moet worden genomen genomen, maar art. 3.29 Wet IB 2001 schakelt het goede koopmansgebruik van art. 3.25 Wet IB 2001 uit (HR BNB 2016/14). De Rechtbank is niet ingegaan op de stellingen dat de toepassing van art. 3.29 Wet IB 2001 onredelijk is of algemene beginselen van behoorlijk bestuur of art. 104 Grondwet schendt, omdat de rechter volgens art. 120 Grondwet en art. 11 Wet AB de formele wet niet aan de Grondwet kan toetsen en evenmin de innerlijke juistheid of billijkheid van een formele wet mag beoordelen. De Rechtbank heeft ook het beroep op art. 1 Protocol 1 EVRM verworpen omdat art. 3.29 Wet IB 2001 voldoende toegankelijk en precies is en voorzienbaar in de uitoefening en een legitiem doel in het algemeen belang nastreeft, terwijl de wetgever niet buiten zijn ruime beoordelingsmarge is gegaan. Ook is niet aannemelijk gemaakt dat de belanghebbende een individuele en buitensporige last is opgelegd. Het Hof Arnhem-Leeuwarden heeft belanghebbendes hogere beroep afgewezen op dezelfde gronden en daaraan toegevoegd dat slechts budgettaire overwegingen voor de keuze om de wettelijke rekenrente niet aan te passen aan de markt niet impliceren dat de wetgever geen legitiem doel in het algemeen belang nastreeft. Voor zover op stelselniveau het eertijds door de wetgever veronderstelde minimaal mogelijke rendement van 4% in 2010 niet langer haalbaar was, meent het Hof dat de rechter niet op stelselniveau in dat rechtstekort kan voorzien zonder beleidskeuzes te moeten maken over belastingtarief, rekenrente en verliesverrekening(stermijnen). A-G Wattel meent dat inderdaad de mogelijkheid bestaat dat de belanghebbende, gezien de lage rentestanden, in de toekomst niet aan haar stamrechtverplichtingen zal kunnen voldoen en dat de belastingheffing door toepassing van art. 3.29 Wet IB 2001 nog onwaarschijnlijker maakt dat zij aan die verplichtingen zal kunnen voldoen, maar dat daarover niets met zekerheid te zeggen valt omdat dat afhangt van toekomstige (rente)ontwikkelingen. Art. 3.29 Wet IB 2001 verschuift de aftrekbaarheid van pensioen- en stamrechtlasten naar de toekomst, maar dat impliceert (nog) niet dat de belanghebbende een ‘existing possession’ of de ‘legitimate expectation’ van een possession wordt afgenomen in de zin van de rechtspraak van het EHRM. Voor een possession in de zin van art. 1 Protocol I EVRM is minstens vereist een objectieve, op geld waardeerbare en voldoende vastomlijnde aanspraak. Uit onder meer de EHRM-arresten Optim and Industerre v. Belgium en Ramaer and Van Willigen v. Netherlands volgt dat rechtens bestreden belastingschulden onvoldoende vaststaan om hun mogelijke verjaring als legitimate expectation aan te merken, dat toekomstige inkomsten en voorwaardelijke aanspraken geen possession zijn en dat voor het vereiste proprietary interest vereist is een rechtstreeks op de wet, een onherroepelijke beschikking of een rechterlijke uitspraak gebaseerde aanspraak of verwachting van bezitsverwerving. Aan die criteria is volgens de A-G in casu niet voldaan. Het gaat zijns inziens om het spiegelbeeld van een bezitsverwachting, nl. om belanghebbendes verwachting of vrees dat haar in de toekomst een activum, nl. een deel van haar beleggingsresultaat zal blijken te zijn of worden ontnomen dat zij nodig zal hebben voor de nakoming van haar pensioenverplichting. Volgens de A-G is die verwachting of vrees, hoezeer wellicht ook realistisch, (nog) geen interference in een existing possession of een legitimate expectation in de zin van art. 1 Protocol I EVRM. Vooralsnog ontbreekt zijns inziens ofwel de interference, ofwel de vereiste proprietary interest. Daarin verschilt de zaak van de box 3-spaarrentegevallen van HR BNB 2022/27: in die zaken ging het niet om iets wat in de toekomst slechts een verschil in heffingstiming zou kunnen blijken te zijn, maar om actuele en definitieve ontneming van eigendom van spaarders. In belanghebbendes geval gaat het om potentiële toekomstige aftrekposten die mogelijk niet verwezenlijkt zullen blijken te kunnen worden. In 2010 is niet (zo goed als) zeker dat in de toekomst meer totaalwinst zal worden belast dan behaald. De door art. 3.29 Wet IB 2001 in 2010 geforceerde jaarwinst kan in latere jaren bij voldoende toekomstig beleggingsresultaat nog gecompenseerd worden door hogere aftrekbare lasten, om nog te zwijgen van andere imponderabilia zoals de verhouding tussen inflatie en nominaal beleggingsrendement, de kans op sterftewinst en het langlevenrisico dat ook bij marktconforme rekenrente bestaat. Art. 3.29 Wet IB verschuift een aftrekpost naar een onzekere toekomst en verhoogt daarmee weliswaar de actuele belastingheffing, maar verlaagt de toekomstige belastingheffing. Daarbij komt dat de belanghebbende in 2017 de fiscaal gefacilieerde mogelijkheid is geboden om van het pensioen in eigen beheer af te geraken. Daarom kan in 2010 ook niet beoordeeld worden of het in die toekomst zal blijken te gaan om een fair of een unfair balance en evenmin of het zal blijken te gaan om een zodanige heffing dat zich – bovendien - een individual and excessive burden voordoet. Daarover kan overigens in die toekomstige jaren geprocedeerd worden. Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

Rechters

In deze uitspraak zijn geen namen van rechters gepubliceerd.

Advocaten

In deze uitspraak zijn geen advocaten of gemachtigden met naam genoemd.

Gemachtigden en juristen in deze zaak

In deze uitspraak zijn geen gemachtigden of juristen met naam genoemd.